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中級會計實務第五章 投資性房地產

第四節(jié) 投資性房地產的轉換和處置

房地產轉換的會計處理

1. 成本模式下的轉換

（1） 投資性房地產轉換為自用房地產。

企業(yè)將采用成本模式計量的投資性房地產轉換為自用房地產時，應當按該項投資性房地產在轉換日的賬面余額、累計折舊、減值準備等，分別轉入“固定資產”、“累計折舊”、“固定資產減值準備”等科目，按其賬面余額，借記“固定資產”或“無形資產”科目，貸記“投資性房地產”科目，按已計提的折舊或攤銷，借記“投資性房地產累計折舊（攤銷）”科目，貸記“累計折舊”或“累計攤銷”科目，原已計提減值準備的，借記“投資性房地產減值準備”科目，貸記“固定資產減值準備”或“無形資產減值準備”科目。

【例4-7】 20x9年8月31日，租賃期滿，甲公司將出租在外的廠房收回，公司董事會就將該廠房用于本公司生產產品形成了書面決議，20x9年9月1日開始用于本公司生產產品。該項房地產在轉換前采用成本模式計量，截至20x9年8月31日，賬面價值為45 000 000元，其中，原價60 000 000元，累計已提折舊15 000 000元。

甲公司的賬務處理如下：

20x9年9月1日

借：固定資產——廠房 60 000 000

投資性房地產累計折舊 15 000 000

貸：投資性房地產——廠房 60 000 000

累計折舊——廠房 15 000 000

（2） 投資性房地產轉換為存貨。

企業(yè)將采用成本模式計量的投資性房地產轉換為存貨時，應當按照該項房地產在轉換日的賬面價值，借記“開發(fā)產品”科目，按照已計提的折舊或攤銷，借記“投資性房地產累計折舊（攤銷）”科目，原已計提減值準備的，借記“投資性房地產減值準備”科目，按其賬面余額，貸記“投資性房地產”科目。

（3） 自用房地產轉換為投資性房地產。

企業(yè)將自用土地使用權或建筑物轉換為采用成本模式計量的投資性房地產時，應當按該項建筑物或土地使用權在轉換日的原價、累計折舊、減值準備等，分別轉入“投資性房地產”、“投資性房地產累計折舊（攤銷）”、“投資性房地產減值準備”科目，按其賬面余額，借記“投資性房地產”科目，貸記“固定資產”或“無形資產”科目，按已計提的折舊或攤銷，借記“累計折舊”或“累計攤銷”科目，貸記“投資性房地產累計折舊（攤銷）”科目，原已計提減值準備的，借記“固定資產減值準備”或“無形資產減值準備”科目，貸記“投資性房地產減值準備”科目。

【例4-8】 甲公司擁有一棟本公司總部辦公使用的辦公樓，公司董事會就將該棟辦公樓用于出租形成了書面決議。20x9年4月10日，甲公司與乙公司簽訂了經營租賃協議，將這棟辦公樓整體出租給乙公司使用，租賃期開始日為20x9年5月1日，租期為5年。20x9年5月1日，這棟辦公樓的賬面余額為500 000 000元，已計提折舊5 000 000元。假設甲公司所在城市不存在活躍的房地產交易市場。

甲公司的賬務處理如下：

20x9年5月1日

借：投資性房地產——辦公樓 500 000 000

累計折舊 5 000 000

貸：固定資產——辦公樓 500 000 000

投資性房地產累計折舊 5 000 000

（4） 作為存貨的房地產轉換為投資性房地產。

企業(yè)將作為存貨的房地產轉換為采用成本模式計量的投資性房地產時，應當按該項存貨在轉換日的賬面價值，借記“投資性房地產”科目，原已計提跌價準備的，借記“存貨跌價準備”，按其賬面余額，貸記“開發(fā)產品”等科目。

【例4-9】 甲公司是從事房地產開發(fā)的企業(yè)，20x9年4月10日，甲公司董事會就將其開發(fā)的一棟寫字樓不再出售改用作出租形成了書面決議。甲公司遂與乙公司簽訂了租賃協議，將此寫字樓整體出租給乙公司使用，租賃期開始日為20x9年5月1日，租賃期為5年。20x9年5月1日，該寫字樓的賬面余額為500 000 000元，未計提存貨跌價準備，轉換后采用成本模式進行后續(xù)計量。

甲公司的賬務處理如下：

20x9年5月1日

借：投資性房地產——寫字樓 500 000 000

貸：開發(fā)產品 500 000 000

2. 公允價值模式下的轉換

（1） 投資性房地產轉換為自用房地產。

企業(yè)將采用公允價值模式計量的投資性房地產轉換為自用房地產時，應當以其轉換當日的公允價值作為自用房地產的賬面價值，公允價值與原賬面價值的差額計入當期損益。轉換日，按該項投資性房地產的公允價值，借記“固定資產”或“無形資產”科目，按該項投資性房地產的成本，貸記“投資性房地產——成本”科目，按該項投資性房地產的累計公允價值變動，貸記或借記“投資性房地產——公允價值變動”科目，按其差額，貸記或借記“公允價值變動損益”科目。

【例4-10】 20x9年11月1日，租賃期滿，甲公司將出租的寫字樓收回，公司董事會就將該寫字樓作為辦公樓用于本公司的行政管理形成了書面決議。20x9年11月1日，該寫字樓正式開始自用，相應由投資性房地產轉換為自用房地產，當日的公允價值為72 000 000元。該項房地產在轉換前采用公允價值模式計量，原賬面價值為70 000 000元，其中，成本為67 000 000元，公允價值變動為增值3 000 000元。

甲公司的賬務處理如下：

借：固定資產——寫字樓 72 000 000

貸：投資性房地產——寫字樓——成本 67 000 000

——公允價值變動 3 000 000

公允價值變動損益——投資性房地產 2 000 000

（2） 投資性房地產轉換為存貨。

企業(yè)將采用公允價值模式計量的投資性房地產轉換為存貨時，應當以其轉換當日的公允價值作為存貨的賬面價值，公允價值與原賬面價值的差額計入當期損益。

轉換日，按該項投資性房地產的公允價值，借記“開發(fā)產品”等科目，按該項投資性房地產的成本，貸記“投資性房地產——成本”科目；按該項投資性房地產的累計公允價值變動，貸記或借記“投資性房地產——公允價值變動”科目；按其差額，貸記或借記“公允價值變動損益”科目。

（3） 自用房地產轉換為投資性房地產。

企業(yè)將自用土地使用權或建筑物轉換為采用公允價值模式計量的投資性房地產時，應當按該項土地使用權或建筑物在轉換日的公允價值，借記“投資性房地產——成本”科目，按已計提的累計攤銷或累計折舊，借記“累計攤銷”或“累計折舊”科目，原已計提減值準備的，借記“無形資產減值準備”、“固定資產減值準備”科目，按其賬面余額，貸記“無形資產”或“固定資產”科目；同時，轉換日的公允價值小于賬面價值的，按其差額，借記“公允價值變動損益”科目，轉換日的公允價值大于賬面價值的，按其差額，貸記“資本公積——其他資本公積”科目。待該項投資性房地產處置時，因轉換計入資本公積的部分應轉入當期損益。

【例4-11】 20x9年8月，甲公司打算搬遷至新建辦公樓，由于原辦公樓處于商業(yè)繁華地段，甲公司準備將其出租，以賺取租金收入，已經公司董事會批準形成書面決議。20x9年12月底，甲公司完成了搬遷工作，原辦公樓停止自用。2x10年1月1日，甲公司與乙公司簽訂了租賃協議，租賃期為3年。

在該例中，甲公司應當于租賃期開始日（2x10年1月1日），將自用房地產轉換為投資性房地產。該辦公樓所在地房地產交易活躍，公司能夠從市場上取得同類或類似房地產的市場價格及其他相關信息，假設甲公司對出租的該辦公樓采用公允價值模式計量。假設2x10年1月1日，該辦公樓的公允價值為380 000 000元，其原價為550 000 000元，已提折舊150 000 000元。

甲公司的賬務處理如下：

2x10年1月1日

借：投資性房地產——辦公樓——成本 380 000 000

公允價值變動損益——投資性房地產 20 000 000

累計折舊 150 000 000

貸：固定資產 550 000 000

（4） 作為存貨的房地產轉換為投資性房地產。

企業(yè)將作為存貨的房地產轉換為采用公允價值模式計量的投資性房地產時，應當按該項房地產在轉換日的公允價值，借記“投資性房地產——成本”科目，原已計提跌價準備的，借記“存貨跌價準備”科目，按其賬面余額，貸記“開發(fā)產品”等科目；同時，轉換日的公允價值小于賬面價值的，按其差額，借記“公允價值變動損益”科目，轉換日的公允價值大于賬面價值的，按其差額，貸記“資本公積——其他資本公積”科目。待該項投資性房地產處置時，因轉換計入資本公積的部分應轉入當期損益。

【例4-12】 20x9年4月15日，甲房地產開發(fā)公司董事會形成書面決議，將其開發(fā)的一棟寫字樓用于出租。甲公司遂與乙公司簽訂了租賃協議，租賃期開始日為20x9年5月1日，租賃期為5年。20x9年5月1日，該寫字樓的賬面余額為400 000 000元，公允價值為430 000 000元。

甲公司的賬務處理如下：

20x9年5月1日

借：投資性房地產——寫字樓——成本 430 000 000

貸：開發(fā)產品 400 000 000

資本公積——其他資本公積——公允價值變動——投資性房地產 30 000 000