成本法和權(quán)益法在什么情形下需要進(jìn)行轉(zhuǎn)換？
由控制（成本法核算）轉(zhuǎn)換為不控制（權(quán)益法核算）（以下簡(jiǎn)稱“喪失控制”）。
【特別提醒】通常情況下，喪失控制是因?yàn)橥顿Y企業(yè)處置其持有被投資企業(yè)股權(quán)導(dǎo)致。這也是考試中出現(xiàn)和本期內(nèi)容要討論的方式。但是，在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，因少數(shù)股東增資導(dǎo)致投資企業(yè)對(duì)被投資企業(yè)喪失控制的情形也并不少見(jiàn)。如果大家在今后的工作中遇到類似情況，也歡迎跟處理過(guò)這種情況的金程教育小編交流。
考慮到本期內(nèi)容相對(duì)抽象，金程教育小編將結(jié)合教材上的一個(gè)例題進(jìn)行分析。
個(gè)別報(bào)表怎么處理？
個(gè)別報(bào)表的處理分兩步走：
【Step1】確定“轉(zhuǎn)讓60%的股權(quán)”實(shí)現(xiàn)的損益——這一步非常的簡(jiǎn)單！
1） 按照實(shí)際收到的對(duì)價(jià)（480萬(wàn)），借記“現(xiàn)金或銀行存款等”；
2） 按照處置時(shí)該長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值（600萬(wàn)）與處置比例（60%）的積（360萬(wàn)），貸記“長(zhǎng)期股權(quán)投資”；
3） 差額（480-360=120萬(wàn)）計(jì)入“投資收益”。
【Step2】處置后，剩余“持股比例40%”的追溯調(diào)整——這里需要分三步走：
【Step2.1】假設(shè)“20X7年1月1日”就僅持有40%（不控制——權(quán)益法），并補(bǔ)充相關(guān)會(huì)計(jì)處理
1） 盈利（50萬(wàn)），按比例（50×40%=20萬(wàn)）貸記“投資收益”，借記“長(zhǎng)期股權(quán)投資”；
2） 未分配現(xiàn)金股利，不進(jìn)行會(huì)計(jì)處理；
3） 其他綜合收益增加（25萬(wàn)），按比例（25×40%=10萬(wàn)）貸記“其他綜合收益”，借記“長(zhǎng)期股權(quán)投資”。
【Step2.2】沖銷“20X7年1月1日”至“20X9年1月8日”期間（以下簡(jiǎn)稱“控股期間”），按成本法核算中40%的部分
1） 損益變動(dòng)，不做會(huì)計(jì)處理，故無(wú)需沖銷；
2） 未分配現(xiàn)金股利，不進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，故無(wú)需沖銷；
3） 其他綜合收益增減，不做會(huì)計(jì)處理，故無(wú)需沖銷。
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【Step2.3】如果控股期間存在跨越1個(gè)完整會(huì)計(jì)年度的情形，還需要將非處置當(dāng)期實(shí)現(xiàn)的“投資收益”，按照“盈余公積”計(jì)提比例在“盈余公積”和“未分配利潤(rùn)”中進(jìn)行分配（該部分內(nèi)容涉及“以前年度損益調(diào)整”等內(nèi)容。為了強(qiáng)化本期內(nèi)容的分享效果，下文的會(huì)計(jì)處理均不考慮與“以前年度損益調(diào)整”相關(guān)的會(huì)計(jì)分錄）
綜上，個(gè)別報(bào)表的會(huì)計(jì)處理如下：
【Step1】
借：現(xiàn)金或銀行存款等 480萬(wàn)
貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 360萬(wàn)
投資收益 120萬(wàn)
【Step2】
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 20萬(wàn)+10萬(wàn)=30萬(wàn)
貸：投資收益 20萬(wàn)
其他綜合收益 10萬(wàn)
合并報(bào)表怎么處理？
在分析具體的會(huì)計(jì)處理之前，金程教育小編先解析一個(gè)比較繞的問(wèn)題。
【解析1】為什么已經(jīng)喪失控制，還要編制合并報(bào)表？
某些投資企業(yè)控制多家被投資企業(yè)（如A、B、C、D）。因此，即使其喪失了對(duì)其中一家被投資企業(yè)（如A）的控制，仍然會(huì)因?yàn)槠渖袑?duì)剩余被投資企業(yè)（B、C、D）形成控制，需要編制合并報(bào)表。
在實(shí)務(wù)中，如果一家投資企業(yè)對(duì)一家被投資企業(yè)喪失控制，該投資企業(yè)不必然需要編制合并報(bào)表。
但是，考試中，通常都是仍然需要編制合并報(bào)表的情形。
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下面進(jìn)入正題
【Tip1】合并報(bào)表整體的處理思路可以類比個(gè)別報(bào)表的權(quán)益法核算處理。
這是為什么呢？
【原因1】“權(quán)益法”，可以理解為一種凡是影響被投資企業(yè)（所有者）權(quán)益的變化都要相應(yīng)在長(zhǎng)期股權(quán)投資中體現(xiàn)的核算方法。
【原因2】合并報(bào)表層面，雖然被投資企業(yè)是以具體資產(chǎn)、負(fù)債的形式呈現(xiàn)的，但是對(duì)于投資企業(yè)而言，被投資企業(yè)的價(jià)值終是：資產(chǎn)-負(fù)債=權(quán)益。因此，被投資企業(yè)權(quán)益變動(dòng)影響其對(duì)投資企業(yè)的價(jià)值。
有了以上的整體處理思路，合并報(bào)表層面的處理可以按照如下兩步處理：
【Step1】類比個(gè)別報(bào)表的權(quán)益法核算，確定處置時(shí)被投資企業(yè)的價(jià)值
【Step1.1】購(gòu)買(mǎi)時(shí)，被投資企業(yè)價(jià)值，即支付對(duì)價(jià)（包含商譽(yù)）600萬(wàn)元
【Step1.2】持有期間，被投資企業(yè)權(quán)益變動(dòng)（按照處置前的比例計(jì)算）：
1） 盈利（50萬(wàn)），按比例（50×100%=50萬(wàn)），權(quán)益增加50萬(wàn)；
2） 未分配現(xiàn)金股利，不進(jìn)行會(huì)計(jì)處理；
3） 其他綜合收益增加（25萬(wàn)），按比例（25×100%=25萬(wàn)），權(quán)益增加25萬(wàn)。
【Step1.3】處置時(shí)，被投資企業(yè)價(jià)值：600+50+25=675萬(wàn)元
【Step2】假設(shè)將所持有的全部股權(quán)（100%）處置，再將剩余部分股權(quán)（40%）買(mǎi)回來(lái)。
【Step2.1】將所持有的全部股權(quán)（100%）處置
處置時(shí)，被投資企業(yè)價(jià)值675萬(wàn)元，對(duì)價(jià)為：60%股權(quán)對(duì)應(yīng)的現(xiàn)金480萬(wàn)元+40%股權(quán)的公允價(jià)值320萬(wàn)元（為便于理解，假設(shè)為320萬(wàn)元現(xiàn)金）=800萬(wàn)元。處置的投資收益為：800-675=125萬(wàn)元。
【Step2.2】【Tip2】因?yàn)槭侨刻幹?，所以需要將與前述股權(quán)有關(guān)的所有“其他綜合收益”（25萬(wàn)元）全部結(jié)轉(zhuǎn)至“投資收益”。
【Step2.3】將剩余股權(quán)買(mǎi)回來(lái)，借記“長(zhǎng)期股權(quán)投資”，貸記“現(xiàn)金”，320萬(wàn)元，不涉及“投資收益”變動(dòng)。
綜上，合并報(bào)表層面確認(rèn)的“投資收益”為：125（處置的投資收益）+25（結(jié)轉(zhuǎn)“其他綜合收益”的投資收益）=150萬(wàn)元
【Tip3】合并報(bào)表層面和個(gè)別報(bào)表層面之間的差異，通過(guò)合并抵消分錄完成。
【解析2】為什么假設(shè)將所持有的全部股權(quán)（100%）處置，再將剩余部分股權(quán)（40%）買(mǎi)回來(lái)？
因?yàn)椋瑥暮喜?bào)表層面來(lái)說(shuō)，喪失控制導(dǎo)致投資企業(yè)對(duì)于被投資企業(yè)的核算方式發(fā)生實(shí)質(zhì)性變化。喪失前，被投資企業(yè)以具體資產(chǎn)、負(fù)債等形式進(jìn)入合并報(bào)表；喪失后，被投資企業(yè)以“長(zhǎng)期股權(quán)投資”的形式進(jìn)入合并報(bào)表。
通過(guò)金程教育小編以上的這些例子講解，成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法
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