CPA會計教材基本題：P46【例2-13】繼續(xù)涉入

甲銀行持有一組住房抵押貸款，借款方可提前償付。2007年1月1日，該組貸款的本金和攤余成本均為10000萬元，票面年利率和實際年利率均為10%。經(jīng)批準，甲銀行擬將該組貸款轉(zhuǎn)移給某信托機構(gòu)(以下簡稱受讓方)進行證券化。有關(guān)資料如下:

2007年1月1日，甲銀行與受讓方簽訂協(xié)議，將該組貸款轉(zhuǎn)移給受讓方，并辦理有關(guān)手續(xù)。甲銀行收到款項9115萬元，同時保留以下權(quán)利：(1)收取本金1000萬元以及這部分本金按10%的利率所計算確定利息的權(quán)利；(2)收取以9000萬元為本金、以0.5%為利率所計算確定利息(超額利差)的權(quán)利。受讓人取得收取該組貸款本金中的9000萬元以及這部分本金按9.5% 的利率收取利息的權(quán)利。根據(jù)雙方簽訂的協(xié)議，如果該組貸款被提前償付，則償付金額按1:9 的比例在甲銀行和受讓人之間進行分配。但是，如該組貸款發(fā)生違約，則違約金額從甲銀行擁有的1000萬元貸款本金中扣除，直到扣完為止。

2007 年1月l日，該組貸款的公允價值為10100萬元，0.5%的超額利差的公允價值為40萬元。

甲銀行的分析及會計處理如下:

(1)甲銀行轉(zhuǎn)移了該組貸款所有權(quán)相關(guān)的部分重大風(fēng)險和報酬(如重大提前償付風(fēng)險)，但由于設(shè)立了次級權(quán)益(即內(nèi)部信用增級)，因而也保留了所有權(quán)相關(guān)的部分重大風(fēng)險和報酬，并且能夠?qū)α舸娴脑摬糠謾?quán)益實施控制。根據(jù)金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓準則，甲銀行應(yīng)采用繼續(xù)涉入法對該金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移交易進行會計處理。

(2) 甲銀行收到的9115萬元對價，由兩部分構(gòu)成:一部分是轉(zhuǎn)移的90%貸款及相關(guān)利息的對價，即9090萬元( 10100×90 % ) ；另一部分是因為使保留的權(quán)利次級化所取得的對價25萬元。此外，由于超額利差的公允價值為40萬元，從而甲銀行的該項金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移交易的信用增級相關(guān)的對價為65萬元。

假定甲銀行無法取得所轉(zhuǎn)移該組貸款的90%和10%部分各自的公允價值，則甲銀行所轉(zhuǎn)移該組貸款的90%部分形成的利得或損失計算如下表所示。

單位:萬元

甲銀行該項金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移形成的利得=9090 - 9000=90 (萬元)

(3) 甲銀行仍保留貸款部分的賬面價值為1000萬元。

(4) 甲銀行因繼續(xù)涉入而確認資產(chǎn)的金額，按雙方協(xié)議約定的、因信用增級使甲銀行不能收到的現(xiàn)金流入值1000萬元；另外，超額利差形成的資產(chǎn)40萬元本質(zhì)上也是繼續(xù)涉入形成的資產(chǎn)。

因繼續(xù)涉入而確認負債的金額，按因信用增級使甲銀行不能收到的現(xiàn)金流入值1000萬元和信用增級的公允價值總額65萬元，兩項合計為1065萬元。

據(jù)此，甲銀行在金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移日應(yīng)作如下賬務(wù)處理:

借:存放同業(yè) 9115

繼續(xù)涉入資產(chǎn)一一次級權(quán)益 1000

一一超額賬戶 40

貸:貸款 9000

繼續(xù)涉入負債 1065

其他業(yè)務(wù)收入 90

(5) 金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移后，甲銀行應(yīng)根據(jù)收入確認原則，采用實際利率法將信用增級取得的對價65萬元分期予以確認。此外，還應(yīng)在資產(chǎn)負債表日對已確認資產(chǎn)確認可能發(fā)生的減值損失。 比如，在2007 年12 月31 日，已轉(zhuǎn)移貸款發(fā)生信用損失300萬元，則甲銀行應(yīng)作如下賬務(wù)處理:

借:資產(chǎn)減值損失 300

貸:貸款損失準備——次級權(quán)益 300

借:繼續(xù)涉入負債 300

貸:繼續(xù)涉入資產(chǎn)一一次級權(quán)益 300

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