CPA考試會計教材基本題：P174【例10-5】基于自身權(quán)益工具的衍生工具

甲公司于2013年2月1日向乙公司發(fā)行以自身普通股為標的看漲期權(quán)。根據(jù)該期權(quán)合同，如果乙公司行權(quán)（行權(quán)價為102元），乙公司有權(quán)以每股102元的價格從甲公司購入普通股1000股。其他有關(guān)資料如下：
1） 合同簽訂日 2013年2月1日
2） 行權(quán)日（歐式期權(quán)） 2014年1月31日
3） 2013年2月1日每股市價 100元
4） 2013年12月31日每股市價 104元
5） 2014年1月31日每股市價 104元
6） 2014年1月31日應(yīng)支付的固定行權(quán)價格 102元
7） 期權(quán)合同中的普通股數(shù)量 1000股
8） 2013年2月1日期權(quán)的公允價值 5000元
9） 2013年12月31日期權(quán)的公允價值 3000元
2014年1月31日期權(quán)的公允價值 2000元
情形1：期權(quán)將以現(xiàn)金凈額結(jié)算
甲公司2014 年1 月31 日，假設(shè)以現(xiàn)金總額方式結(jié)算，應(yīng)向乙公司支付相當于本公司普通股1000 股市值的金額。
乙公司：同日，假設(shè)以現(xiàn)金總額方式結(jié)算，應(yīng)向甲公司支付1000 股×102 = 102 000（元）。甲公司的會計處理如下:

① 2013 年2 月1 日，確認發(fā)行的看漲期權(quán):
借： 銀行存款 5 000
貸：：： 衍生工具一一看漲期權(quán) 5 000

② 2013 年12 月31 日，確認期權(quán)公允價值減少:
借： 衍生工具一一看漲期權(quán) 2 000
貸： 公允價值變動損益 2 000

③ 2014 年1 月31 日，確認期權(quán)公允價值減少:
借： 衍生工具一一看漲期權(quán) 1 000

貸： 公允價值變動損益 1 000

同一天，乙公司行使了該看漲期權(quán)，合同以現(xiàn)金凈額方式進行結(jié)算。甲公司有義務(wù)向乙公司交付104 000 元（即104 × 1 000） ，并從乙公司收取102 000 元（即102 ×1 000） ，甲公司實際支付凈額為2000 元。反映看漲期權(quán)結(jié)算的賬務(wù)處理如下:
借： 衍生工具一一看漲期權(quán) 2000
貸： 公允價值變動損益 2000

情形2: 期權(quán)將以普通股凈額結(jié)算
除期權(quán)以普通股凈額結(jié)算外，其他資料與情形1相同。甲公司實際向乙公司交付普通股數(shù)量約為19.2 （2000/104） 股，因交付的普通股數(shù)量須為整數(shù)，實際交付19 股，余下的金額（24 元）將以現(xiàn)金方式支付。因此，
甲公司除以下賬務(wù)處理外，其他賬務(wù)處理與情形1 相同。
2014 年1 月31 日:
借： 衍生工具一一看漲期權(quán) 2000
貸： 股本 19
資本公積——股本溢價 1957
銀行存款 24

情形3 :期權(quán)將以普通股總額結(jié)算
除甲公司以約定的固定數(shù)量的自身普通股交換固定金額現(xiàn)金外，其他資料與情形1相同。 因此，乙公司有權(quán)于2014 年1 月31 日以102 000 元（即102×1 000） 購買甲公司1 000 股普通股。
甲公司的會計處理如下:
① 2013 年2 月1 日，確認發(fā)行的看漲期權(quán):
借： 銀行存款 5 000
貸： 其他權(quán)益工具 5 000
由于甲公司將以固定數(shù)量的自身股票換取固定金額現(xiàn)金，應(yīng)將該衍生工具確認為權(quán)益工具。

② 2013 年12 月31 日
由于該期權(quán)合同確認為權(quán)益工具，無需進行后續(xù)的重新計量。甲公司無需就該期權(quán)的公允價值變動作出會計處理，因此無需在2013 年12 月31 日編制會計分錄。

③ 2014 年1 月31 日，乙公司行權(quán)
借： 現(xiàn)金 102 000
其他權(quán)益工具 5 000
貸： 股本 1 000
資本公積——股本溢價 106 000

由于該看漲期權(quán)是價內(nèi)期權(quán)（行權(quán)價每股102 元小于市場價格每股104 元） ，乙公司在行權(quán)日行使了該期權(quán)，向甲公司支付了10 000 元以獲取1 000 股甲公司股票。