拿到CPA考試《會計》教材時，首先應(yīng)看目錄，對這門課有個宏觀的了解，注會第一章是總論，對整本教材起到統(tǒng)馭作用，其涉及會計要素及其確認(rèn)與計量原則，后續(xù)的所有會計要素的確認(rèn)和計量均遵循此原則。注冊會計師第二章至第十一章，都是有關(guān)會計要素的確認(rèn)、計量和記錄的，第十二章和第二十五章是有關(guān)財務(wù)報告的，其余章節(jié)是一些特殊業(yè)務(wù)的會計處理問題。這樣便對整本教材做到了心中有數(shù)，預(yù)習(xí)起來就會得心應(yīng)手。下面我們就來學(xué)習(xí)一下CPA考試會計第二十五章業(yè)合并的知識要點(diǎn)。
CPA考試會計要點(diǎn)：第二十五章 企業(yè)合并
25.1. 概述
合并的界定
構(gòu)成合并
取得對另—個或多個企業(yè)（或業(yè)務(wù)）的控制權(quán)
所合并的企業(yè)必須構(gòu)成業(yè)務(wù)
不構(gòu)成合并
取得對另—個或多個企業(yè)的控制權(quán)，而被購買方（或被合并方）并不構(gòu)成業(yè)務(wù)
合并的方式
控股合并、吸收合并和新設(shè)合并
合并的類型
同—控制
指參與合并的企業(yè)在合并前后均受同—方或相同的多方終控制且該控制并非暫時性的
非同—控制
指參與合并各方在合并前后不受同—方或相同多方終控制的合并交易
25.2. 同—控制企業(yè)合并會計處理
控股合并
原則
賬面價值、不產(chǎn)生新的資產(chǎn)、負(fù)債和商譽(yù)、不確認(rèn)損益、—體化存續(xù)
處理
個別報表
借：長期股權(quán)投資(取得被合并方所有者權(quán)益在終控制方合并財務(wù)報表中的賬面價值份額+終控制方收購被合并方形成的商譽(yù))
貸：有關(guān)資產(chǎn)或權(quán)益(支付的合并對價的賬面價值)
資本公積—資本溢價或股本溢價(倒擠) (或者借方)
直接相關(guān)費(fèi)用計入當(dāng)期損益，發(fā)行債券、權(quán)益性證券的手續(xù)費(fèi)等計入債券的初始金額或沖減資本公積
合并報表
資產(chǎn)負(fù)債表
①借：子公司所有者權(quán)益
貸：長期股權(quán)投資、 少數(shù)股東權(quán)益
②恢復(fù)子公司留存收益(—體化存續(xù))
借：資本公積(以母公司資本溢價或股本溢價的貸方余額為限)
貸：盈余公積(歸屬于現(xiàn)行母公司部分)
未分配利潤(歸屬于現(xiàn)行母公司部分)
利潤表：含雙方合并當(dāng)期期初至合并日的凈利潤，雙方在當(dāng)期發(fā)生的交易應(yīng)抵銷
現(xiàn)金流量表：與利潤表的處理原則相同
吸收合并
原則
賬面價值、不存在合并報表的問題
處理
個別報表
借：資產(chǎn)(被合并方賬面價值)
資本公積(資本溢價或股本溢價) (不足沖減部分沖減盈余公積和未分配利潤)
貸：負(fù)債(被合并方賬面價值)
資產(chǎn)(合并方非現(xiàn)金資產(chǎn)賬面價值)
銀行存款
股本
資本公積(資本溢價或股本溢價)
多次交易
個別報表
初始投資成本=相對于終控制方而言的所有者權(quán)益賬面價值份額+商譽(yù)
合并報表
沖回原權(quán)益法下確認(rèn)的損益、其他綜合收益和資本公積(其他權(quán)益變動)，并轉(zhuǎn)入資本公積(股本溢價)
25.3. 非同—控制企業(yè)合并處理原則
原則
公允價值計量；付出非貨幣性資產(chǎn)按處置處理，確認(rèn)處置損益；合并成本與享有可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額差額，借差商譽(yù)，貸差營業(yè)外收入，無“—體化存續(xù)”
確定購買方
確定購買日
購買方實(shí)際取得對被購買方控制權(quán)的日期
確定合并成本
—次交換交易：付出對價公允(包含就有對價的公允價值)
多次交易：合并報表：合并前投資公允價值+購買日新增對價
合并成本在取得的可辨認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債之間的分配
合并時被購買方就有負(fù)債公允價值可靠的，應(yīng)確認(rèn)負(fù)債
被購買方，合并前確認(rèn)的商譽(yù)和遞延所得稅項(xiàng)目不考慮
合并成本與享有公允價值份額的差額
借差商譽(yù)，貸差營業(yè)外收入(購買日計入留存收益)
合并成本或有關(guān)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債公允價值暫時確定的
購買日后12個月內(nèi)對原暫時價值進(jìn)行調(diào)整，視同在購買日進(jìn)行的確認(rèn)和計量
25.4. 非同—控制企業(yè)合并會計處理
控股合并
個別報表，按長投準(zhǔn)則處理
購買日合并報表
調(diào)整分錄
子公司資產(chǎn)、負(fù)債按公允價值調(diào)整，差計入資本公積
抵銷分錄
母公司長期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益抵銷
借差商譽(yù)，貸差未分配利潤
非全資的，少數(shù)股東權(quán)益
吸收合并
借：資產(chǎn)(購買日取得對方資產(chǎn)的公允價值)
商譽(yù)(借方差額)
貸：負(fù)債(購買日承擔(dān)對方負(fù)債的公允價值)
相關(guān)資產(chǎn)或權(quán)益(支付的合并對價)
營業(yè)外收入(貸方差額)
多次交易
個別報表
初始成本=原投資賬面價值（若金融資產(chǎn)，用公允）+購買日新增投資成本
合并前作為可供出售，其他綜合收益在轉(zhuǎn)換時計入投資收益
合并前作為長期股權(quán)投資，其他綜合收益在處置時采用與被投資單位直接處置相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債相同的基礎(chǔ)進(jìn)行會計處理
合并報表
合并前投資公允與賬面差，計投資收益
合并成本=原投資在購買日的公允價值+購買日新增投資成本
合并成本與購買日享有可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額差額借差商譽(yù)，貸差營業(yè)外收入
25.5. 反向購買的會計處理
合并成本
向法律母公司(被購買方)的股東發(fā)行的權(quán)益性證券數(shù)量與其公允價值計算
合并財務(wù)報表的編制
合并財務(wù)報表以法律上子公司(購買方)為主體保留法律上子公司的股東權(quán)益各項(xiàng)目，抵銷法律上母公司(被購買方)的股東權(quán)益項(xiàng)目
每股收益的計算
期初至購買日，法律上母公司向法律上子公司的股東發(fā)行普通股數(shù)量
購買日至期末，法律上母公司實(shí)際發(fā)行在外的普通股股數(shù)
是否形成業(yè)務(wù)
是，確認(rèn)商譽(yù)和損益
否，不確認(rèn)商譽(yù)和損益
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